1

Conformément aux dispositions législatives et réglementaires du code des assurances, du code de la mutualité et du code de la sécurité sociale, les entreprises visées aux 1° à 6° du B du I de l'article L612-2 du code monétaire et financier (CoMoFi), sont tenues de constituer une réserve de capitalisation en vue de parer à la dépréciation des valeurs comprises dans leur actif et à la diminution de leur revenu.

10

L'article 23 de la loi de finances pour 2011 (n° 2010-1657 du 29 décembre 2010) institue une taxe exceptionnelle de 10 % assise sur le montant de la réserve de capitalisation à l'ouverture de l'exercice en cours au 29 décembre 2010.

Pour les personnes régies par le code de la mutualité ou le code de la sécurité sociale, l'assiette de la taxe est minorée du montant de leur réserve à l'ouverture de leur premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2008.

20

Cette taxe n'est pas admise en déduction du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés.

Elle est recouvrée et contrôlée selon les procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée.

30

Par ailleurs, le III de l'article 23 de la loi de finances pour 2011 (n° 2010-1657 du 29 décembre 2010), codifié à l'article 39 quinquies GE du code général des impôts (CGI), modifie le régime fiscal de la réserve de capitalisation.

Ainsi, pour les exercices clos à compter du 29 décembre 2010, les dotations et les reprises ne sont plus prises en compte pour la détermination du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés.

I. Taxe exceptionnelle sur la réserve de capitalisation

A. Entreprises concernées

40

Les entreprises assujetties à la taxe exceptionnelle sont celles visées aux 1° à 6° du B du I de l'article L612-2 du CoMoFi qui, au jour de promulgation de la loi de finances pour 2011, à savoir le 29 décembre 2010, exploitent une entreprise en France au sens du I de l'article 209 du CGI.

Les personnes mentionnées aux 1° à 6° du B du I de l'article L612-2 du CoMoFi sont les entreprises suivantes, relevant de la compétence de l'Autorité de contrôle prudentiel dans le secteur des assurances :

- les entreprises exerçant une activité d'assurance directe mentionnées à l'article L310-1 du code des assurances et les entreprises mentionnées au dernier alinéa de l'article L310-1 du code des assurances, à savoir les entreprises agréées à la date du 1er janvier 1993 qui font appel public à l'épargne en vue de la capitalisation sans souscrire d'engagements déterminés ;

- les entreprises exerçant une activité de réassurance dont le siège social est situé en France ;

- les mutuelles et unions régies par le livre II du code de la mutualité et les unions gérant les systèmes fédéraux de garantie mentionnés à l'article L111-6 du code de la mutualité, ainsi que les unions mutualistes de groupe mentionnées à l'article L111-4-2 du code de la mutualité ;

- les mutuelles et unions du livre Ier du code de la mutualité qui procèdent à la gestion des règlements mutualistes et des contrats pour le compte des mutuelles et unions relevant du livre II du code de la mutualité, pour les seules dispositions du titre VI du livre V du CoMoFi ;

- les institutions de prévoyance, unions et groupements paritaires de prévoyance régis par le titre III du livre IX du code de la sécurité sociale ;

- les sociétés de groupe d'assurance et les sociétés de groupe mixte d'assurance mentionnées à l'article L322-1-2 du code des assurances.

50

Sont en revanche exclus le fonds de garantie universelle des risques locatifs mentionné à l'article L313-20 du code de la construction et de l'habitation ainsi que les véhicules de titrisation mentionnés à l'article L. 310-1-2 du code des assurances, respectivement mentionnés aux 7° et 8° du B du I de l'article L612-2 du CoMoFi.

60

S'agissant de la notion d'exploitation au sens du I de l'article 209 du CGI, conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat et aux précisions apportées par la doctrine administrative, cette notion s'entend de l'exercice habituel d'une activité qui peut soit s'effectuer dans le cadre d'un établissement autonome, soit être réalisée, en l'absence d'un établissement, par l'intermédiaire de représentants sans personnalité professionnelle indépendante ou encore résulter de la réalisation d'opérations formant un cycle commercial complet (cf. BOI-IS-CHAMP-60-10-10-II).

Seules les personnes mentionnées au I-A § 40 qui exercent une exploitation ainsi entendue en France sont passibles de la taxe exceptionnelle sur la réserve de capitalisation.

B. Liquidation et paiement de la taxe

1. Assiette de la taxe

a. Définition de la réserve de capitalisation

70

Les personnes régies par les dispositions des articles R331-3 du code des assurances et R331-6 du code des assurances, R212-23 du code de la mutualité et R212-26 du code de la mutualité et R931-10-14 du code de la sécurité sociale et R931-10-17 du code de la sécurité sociale sont tenues de constituer une réserve de capitalisation en vue de parer à la dépréciation des valeurs comprises dans leur actif et à la diminution de leur revenu.

Cette réserve est constituée à l'occasion de la vente ou de la conversion des valeurs amortissables énumérées aux 1°, 2°, 2° bis et 2° ter de l'article R332-2 du code des assurances, autres que les obligations indexées, les parts de fonds communs de créance et les titres participatifs afin de maintenir leur rendement actuariel.

Remarque : les valeurs amortissables sont aussi énumérées aux 1°, 2°, 3° et 4°  de l'article R212-31du code de la mutualité et aux 1°, 2°, 3° et 3° bis de l'article R931-10-21 du code de la sécurité sociale.

Ainsi, conformément aux dispositions de l'article A333-3 du code des assurances, lorsque le prix de vente est supérieur à la valeur actuelle, diminué le cas échéant de la dépréciation mentionnée au dernier alinéa du I de l'article R. 332-19 du code des assurances, l'excédent est versé à la réserve de capitalisation.

Remarques : ces dispositions figurent aussi aux articles A212-19 du code de la mutualité et A931-10-23 du code de la sécurité sociale.

La dépréciation concernée est aussi mentionnée au dernier alinéa du I des articles R212-52 du code de la mutualité et R931-10-40 du code de la sécurité sociale.

A l'inverse, lorsque le prix de vente est inférieur à la valeur actuelle, diminuée le cas échéant de la dépréciation mentionnée au dernier alinéa du I de l'article R. 332-19 du code des assurances, la différence est prélevée sur la réserve de capitalisation dans la limite du montant de celle-ci.

80

Il est précisé que le régime fiscal des dotations et reprises sur la réserve de capitalisation, pour les exercices clos à compter du 29 décembre 2010, s'est accompagné de modifications des règles de fonctionnement de cette réserve pour ces mêmes exercices (cf. II-§ 280).

b. Assiette de la taxe

90

La taxe est assise sur le montant de la réserve de capitalisation à l'ouverture de l'exercice en cours au jour de promulgation de la loi de finances pour 2011, à savoir le 29 décembre 2010.

c. Cas particulier des mutuelles et institutions de prévoyance

100

Pour les personnes soumises à la taxe exceptionnelle qui sont régies par le code de la mutualité ou le code de la sécurité sociale, l'assiette de la taxe est minorée du montant de leur réserve de capitalisation à l'ouverture du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2008.

Par conséquent, ces organismes sont taxés sur la réserve constituée au cours des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2008.

Exemple :

Soit une mutuelle régie par le livre II du code de la mutualité dont le montant de la réserve de capitalisation s'élève à 1 500 000 € au 31 décembre 2007.

Le montant de cette réserve est de 2 100 000 € au premier jour de l'exercice en cours au 29 décembre 2010.

L'assiette de la taxe est de 600 000 € (2 100 000 – 1 500 000).

2. Taux

110

Le taux de la taxe exceptionnelle est égal à 10 %.

3. Plafonnement du montant de la taxe

120

Le montant de la taxe est plafonné à 5 % du montant des fonds propres, y compris la réserve de capitalisation, apprécié à l'ouverture de l'exercice en cours au jour de promulgation de la loi de finances pour 2011, à savoir le 29 décembre 2010.

130

Pour les entreprises d'assurance, il est rappelé que les fonds propres se composent des capitaux propres au sens du modèle de bilan (partie B – Passif, ensemble des postes 1a à 1f) présenté dans l'article annexe à l'article A344-3 du code des assurances.

S'agissant des mutuelles et des institutions de prévoyance, les fonds propres correspondent respectivement aux « Fonds mutualistes et réserves » (postes B1.1 et B1.2) définis par le règlement CRC n° 2002-06 du 12 décembre 2002 (point 4.2) et aux « Fonds propres » (ensemble du poste B1) définis par l'article annexe (1) à l'article A931-11-11 du code de la sécurité sociale.

Exemple :

Soit une mutuelle dont les fonds propres, hors réserve de capitalisation, s'élèvent à 300 000 € et la réserve de capitalisation à 400 000 €.

Montant de la taxe : 40 000 € (400 000 x 10 %).

Montant du plafond : 35 000 € ((300 000 + 400 000) x 5 %).

Montant de la taxe due : 35 000 €.

4. Fait générateur, exigibilité et paiement

140

La taxe instituée par l'article 23 de la loi de finances pour 2011 revêt un caractère exceptionnel : elle n'est due qu'au titre de l'exercice en cours au 29 décembre 2010.

150

L'exigibilité de la taxe est fixée par la loi à la clôture de l'exercice en cours au jour de promulgation de la loi de finances pour 2011, à savoir le 29 décembre 2010.

160

La taxe est payée spontanément au service des impôts dont dépend la personne redevable de la taxe. Il s'agit du service des impôts du lieu de dépôt de la déclaration de résultats ou de la Direction des grandes entreprises.

170

La taxe exceptionnelle est acquittée :

- pour moitié, dans les 4 mois de son exigibilité, à la date de dépôt de la déclaration mentionnée au I-B-5-§ 190 ;

- pour le solde, dans les 16 mois de son exigibilité.

Exemple :

Soit une entreprise d'assurance dont la clôture des exercices est fixée au 31 décembre.

Cette entreprise est redevable de la taxe au titre de son exercice en cours au 29 décembre 2010, en l'occurrence l'exercice clos le 31 décembre 2010, l'assiette de la taxe étant constituée de la réserve de capitalisation appréciée au 1er janvier 2010.

Pour cette entreprise, l'exigibilité de la taxe est fixée au 31 décembre 2010, d'où un paiement de la première moitié du montant de la taxe au plus tard le 30 avril 2011, et le paiement du solde de la taxe au plus tard le 30 avril 2012.

180

Il est précisé que la taxe exceptionnelle étant un prélèvement distinct de l'impôt sur les sociétés, les entreprises ne peuvent pas s'en acquitter par imputation de crédits d'impôt ou autres créances d'impôt sur les sociétés.

5. Obligations déclaratives

190

Les personnes redevables de la taxe exceptionnelle sont tenues de produire une déclaration faisant apparaître les éléments nécessaires à la liquidation et au paiement de la taxe exceptionnelle établie sur l'imprimé dont le modèle est établi par l'administration, n° 3371-SD.

Ces éléments sont les suivants :

- la dénomination, l'adresse du siège social et le numéro d'identité tel que défini au premier alinéa de l'article R123-221 du code de commerce de l'entreprise ;

- la date d'ouverture et de clôture de l'exercice social en cours au 29 décembre 2010 ;

- le montant de la réserve de capitalisation à l'ouverture de cet exercice ;

- lorsque l'entreprise est une personne régie par le code de la mutualité ou le code de la sécurité sociale, le montant de la réserve de capitalisation à l'ouverture du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2008 ;

- le montant des fonds propres, y compris réserve de capitalisation, à l'ouverture de l'exercice mentionné au deuxième tiret ci-dessus ;

- le montant total de la taxe exceptionnelle due.

200

La déclaration n° 3371-SD est produite dans les quatre mois de l'exigibilité de la taxe exceptionnelle, et est assortie du premier paiement mentionné au I-B-4 § 170.

C. Régime comptable et fiscal de la taxe exceptionnelle

1. Régime comptable de la taxe exceptionnelle

210

Aux termes du I de l'article 23 de la loi de finances pour 2011, la taxe est constitutive d'une dette d'impôt inscrite au bilan de l'exercice clos le 31 décembre 2010.

Dans l'hypothèse où l'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile, il est précisé que la dette d'impôt devra être inscrite au bilan du premier exercice clos à compter du 31 décembre 2010.

Par disposition expresse de la loi, la taxe est prélevée sur le compte de report à nouveau.

2. Régime fiscal de la taxe exceptionnelle

220

La taxe exceptionnelle n'est pas déductible du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés. Elle ne peut être admise dans les charges déductibles pour l'établissement de l'impôt.

Dans l'hypothèse où une provision aurait été constituée et déduite du résultat comptable retenu pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, elle devrait être réintégrée extra-comptablement par la société. Il en irait notamment ainsi si la personne a comptabilisé l'impôt correspondant à la taxe exceptionnelle en compte de résultat sous la forme d'une provision.

En revanche, en cas d'imputation directe de la taxe exceptionnelle sur le compte de report à nouveau inscrit dans les capitaux propres de la société, aucun retraitement extra-comptable ne doit être effectué.

D. Contrôle, sanctions et contentieux

230

La taxe est recouvrée et contrôlée selon les procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée.

1. Contrôle

240

La taxe exceptionnelle est contrôlée dans les mêmes conditions que la taxe sur le chiffre d'affaires.

Dès lors, conformément aux dispositions de l'article L176 du livre des procédures fiscales (LPF), le droit de reprise s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe exceptionnelle est devenue exigible (cf. notamment BOI-CF-PGR-10-30 sur le délai de reprise en matière de taxe sur le chiffre d'affaires)

2. Sanctions

250

Le défaut, l'insuffisance dans le paiement ainsi que le versement tardif de la taxe exceptionnelle donnent lieu à l'application de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI.

A l'intérêt de retard, peuvent s'ajouter les sanctions prévues aux articles 1728 et suivants du CGI.

Pour plus de précisions sur le régime des pénalités fiscales, il convient de se reporter au BOI-CF-INF-30.

3. Contentieux

260

Les réclamations concernant la taxe exceptionnelle sont présentées, instruites et jugées comme en matière de taxe sur la valeur ajoutée (cf. BOI-TVA-PROCD).

Dès lors, pour la présentation et l'instruction des réclamations ainsi que pour la procédure à suivre devant le tribunal administratif, il y a lieu de se conformer aux dispositions des articles L190 et suivants du LPF.

E. Affectation de la taxe

270

Le versement de la taxe est réalisé au profit de la Caisse nationale d'allocations familiales (CNAF).

Par ailleurs, le II de l'article 23 de la loi de finances pour 2011 prévoit que 0,5 % du produit de la taxe est prélevé par l'Etat au titre des frais d'assiette et de recouvrement.

Il est précisé que ces frais sont calculés « en dedans » et qu'ils ne constituent donc pas un supplément de prélèvement supporté par les entreprises, mais seulement une modalité d'affectation budgétaire de la taxe exceptionnelle.

II. Modification du dispositif relatif à la réserve de capitalisation

280

Le III de l'article 23 de la loi de finances pour 2011, codifié à l'article 39 quinquies GE du CGI, modifie le régime fiscal de la réserve de capitalisation.

Pour les exercices clos à compter du 29 décembre 2010, les dotations à la réserve de capitalisation ne sont plus admises au titre des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés et les reprises ne sont plus imposables.

Il convient donc de procéder à des retraitements extra-comptables sur le tableau 2058 A de la liasse fiscale.

290

Les conséquences de l'application de cette nouvelle règle sur le fonctionnement de la réserve de capitalisation ont été prises en compte par l'arrêté du 30 décembre 2010 portant modification de l'article A333-3 du code des assurances.

Ainsi, les entreprises d'assurance et de réassurance doivent, à compter de l'exercice comptable 2010, procéder à la reprise non technique de la réserve de capitalisation ou à la dotation non technique de la réserve de capitalisation pour un montant équivalent à la charge ou au produit théorique d'impôt lié à la non prise en compte dans le résultat imposable de l'entreprise des versements ou prélèvements sur la réserve.

Sont également soumises au nouveau régime les sommes prélevées sur la réserve de capitalisation qui ont supporté la taxe exceptionnelle visée au I. En effet, les sommes ayant supporté la taxe exceptionnelle sont réputées avoir supporté l'impôt sur les sociétés.

Remarque :

Rappel des règles régissant la réserve de capitalisation avant l'entrée en vigueur de l'article 23 de la loi de finances pour 2011 :

Conformément à une décision ministérielle du 21 décembre 1973, les dotations et les reprises à la réserve de capitalisation sont prises en compte pour la détermination du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés. Par conséquent, les dotations sont déductibles et les reprises imposables. Dès lors, aucun retraitement extra-comptable n'est à opérer.