I. Impôts sur les successions

1

La convention franco-mahoraise des 27 mars et 8 juin 1970 fixe dans le chapitre II du titre II les règles propres à éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur les successions.

Remarque : Le système mis en place par cet accord est du même type que celui institué par les conventions conclues en cette matière, avec les autres États africains d'expression française, en particulier avec le Mali.

Les commentaires consacrés à la convention franco-malienne peuvent donc être éventuellement utilisés pour l'interprétation de la convention franco-comorienne en vue de compléter les développements ci-après.

A. Territorialité, impôts visés et définitions

1. Territorialité et impôts visés

10

Les stipulations des articles 26 à 33 de la convention s'appliquent aux successions de personnes ayant eu, au moment de leur décès, leur domicile dans l'un ou l'autre territoire, quelle que soit leur nationalité ; étant précisé que le domicile est déterminé conformément aux stipulations de l'article 2 de la convention (cf. BOI-INT-CVB-MYT-10 § 20) et que la portée territoriale de ces stipulations est la même qu'en matière d'impôts sur les revenus (cf. BOI-INT-CVB-MYT-10 § 30 et 40).

Enfin, d'après l'article 26, paragraphe 2 de la convention, les impôts qui font l'objet du chapitre II du titre II de la convention sont, tant en ce qui concerne la France qu'en ce qui concerne Mayotte, l'impôt sur les successions, c'est-à-dire les droits de mutation à titre gratuit sur les transmissions par décès.

2. Définitions générales

20

Les notions d'établissement stable et de biens immobiliers sur lesquelles repose dans de nombreux cas l'application de la convention, sont définies par les articles 3 et 4 qui ont été commentés (cf. BOI-INT-CVB-MYT-10 § 60 et 90).

Quant aux termes non définis dans l'accord, ils recevront, dans chaque territoire, en vertu de son article 6, la signification que leur donnent les lois en vigueur dans ledit territoire en ce qui concerne l'impôt sur les successions.

Ainsi l'expression « biens meubles corporels ou incorporels » visée aux articles 28 et 29 de la convention doit s'entendre du côté français avec le sens donné à ces termes par le Code civil.

B. Règles d'imposition des biens successoraux

30

En vue d'éliminer la double imposition, la convention institue une répartition entre les deux territoires des biens compris dans l'actif successoral et l'attribution, en fonction de la localisation ainsi opérée, du droit d'imposer ces différents biens soit au territoire de la situation de ces biens (art. 27 à 30), soit au territoire du domicile du défunt (art. 31).

1. Incidence de la localisation des biens sur le droit d'imposer des parties contractantes

40

L'attribution faite par les articles 27 à 30 de la convention, au profit de l'un des territoires, du droit d'imposer les différents biens de la succession visés à ces articles, exclut toute possibilité pour l'autre territoire de percevoir son impôt sur lesdits biens.

Ce droit exclusif s'exerce quels que puissent être la situation effective des biens qui en font l'objet, l'assiette matérielle ou juridique de ces biens d'après la loi interne de l'une ou l'autre partie contractante, ou le territoire dans lequel le défunt ou ses héritiers ou successibles, ont leur domicile. Quant aux stipulations de l'article 3 de la convention, elles attribuent au territoire du domicile du défunt le droit d'imposer tous les biens auxquels les articles 27 à 30 de la convention susvisés ne sont pas applicables. Il en est ainsi notamment des biens qui, au regard des stipulations précitées des articles 27 à 30 de la convention, ne sont situés ni dans l'un, ni dans l'autre des territoires.

2. Règles applicables aux différentes catégories de biens

a. Biens et droits immobiliers

50

Aux termes de l'article 27 de la convention, les biens immobiliers, y compris les accessoires, ne sont soumis à l'impôt sur les successions que dans le territoire où ils sont situés, le cheptel mort ou vif servant à une exploitation agricole ou forestière n'est imposable que dans le territoire où l'exploitation est située.

La notion de biens immobiliers est spécialement définie à l'article 4 de la convention (cf. BOI-INT-CVB-MYT-10 § 60). Il est précisé à cet égard que les créances de toute nature garanties par un gage immobilier (hypothèque ou privilège sur un immeuble) ont un caractère mobilier.

b. Navires, bateaux et aéronefs

60

D'après l'article 30, 2e alinéa, de la convention, les bateaux et aéronefs ne sont imposables que dans le territoire où ils ont été immatriculés.

S'ils sont immatriculés dans un pays tiers, le droit de les imposer est dévolu au territoire du domicile du défunt (art. 31 de la convention), sauf, notamment du côté français, application d'une clause de même nature d'une convention liant la France au pays dans lequel le navire ou l'aéronef est immatriculé.

c. Biens mobiliers investis

70

Pour l'application de la convention, il faut entendre par biens mobiliers investis tous biens meubles corporels ou incorporels laissés par le défunt et qui, au moment de son décès, se trouvaient :

- soit affectés à l'établissement stable d'une entreprise commerciale, industrielle ou artisanale dans l'un des territoires (Conv., art. 28) ;

- soit rattachés à une installation permanente servant à l'exercice d'une profession libérale dans l'un des territoires (Conv., art. 29).

1° Biens affectés à l'établissement stable d'une entreprise industrielle ou commerciale

80

Selon les stipulations de l'article 28 de la convention,. les biens meubles corporels ou incorporels investis dans une entreprise commerciale, industrielle ou artisanale de tout genre sont imposables dans les conditions définies ci-après :

- Si l'entreprise ne possède un établissement stable que dans l'un des territoires, les biens ne sont soumis à l'impôt que dans ce territoire ; il en est ainsi même lorsque l'entreprise étend son activité sur l'autre territoire sans y avoir un établissement stable ;

- Si l'entreprise a un établissement stable dans chacun des deux territoires, les biens sont soumis à l'impôt dans chaque territoire dans la mesure où ils sont affectés à un établissement stable situé sur ce territoire.

Sont toutefois exclus du champ d'application de ces stipulations les investissements effectués par le défunt dans les sociétés à base de capitaux (sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions, sociétés à responsabilité limitée, sociétés coopératives, sociétés civiles soumises au régime fiscal des sociétés de capitaux) ou sous forme de commandite dans les sociétés en commandite simple, ces biens étant imposables dans les conditions fixées par l'article 31 de la convention.

90

Doivent être considérés comme investis dans une entreprise les biens mobiliers corporels (matériel, installations diverses, stocks...) ou incorporels (droit au bail, clientèle, brevets, marques et éléments divers du fonds exploité) qui-sont affectés à son exploitation normale. Outre les biens investis dans une entreprise individuelle du défunt, sont également considérés comme investis au sens de l'article 28 de la convention, les parts que détenait le défunt dans une entreprise constituée sous la forme de sociétés autres que celles énumérées ci-avant.

Ainsi, en application de ces stipulations, échappent aux droits de mutation par décès en France, lorsqu'ils sont affectés à l'établissement stable que possède à Mayotte une entreprise du défunt :

- les biens meubles corporels dépendant de cet établissement, lors même qu'ils auraient une assiette matérielle en France (stock d'un établissement stable malgache entreposé en France) ;

- les biens mobiliers incorporels, lors même qu'ils auraient une assiette juridique en France (créance sur débiteur français rattachée à l'établissement stable mahorais ou que le défunt aurait en son domicile en France (cf § 40).

Quant aux biens de même nature affectés à un établissement situé dans un pays autre que les États contractants, ils sont régis par les stipulations de l'article 31 de la convention (cf § 130).

2° Biens rattachés à une installation permanente servant à l'exercice d'une profession libérale

100

L'article 29 de la convention prévoit que les biens meubles corporels ou incorporels rattachés à des installations permanentes et affectés à l'exercice d'une profession libérale dans l'un des territoires ne sont soumis à l'impôt sur les successions que dans le territoire où se trouvent ces installations.

L'expression profession libérale n'est pas définie par la convention en ce qui concerne les impôts sur les successions. Mais il convient de lui attribuer une portée analogue à celle que lui confère l'article 22 en matière d'impôts sur les revenus.

Ainsi, doivent être considérés comme visées par l'article 29 de la convention, l'activité scientifique, artistique, littéraire, enseignante ou pédagogique ainsi que celle des médecins, avocats, architectes ou ingénieurs, dans la mesure bien entendu, où ces activités sont exercées à titre indépendant.

Enfin, par installations permanentes, il faut entendre toute installation à demeure dont le défunt disposait de façon permanente, même pour un une utilisation périodique, aux fins professionnelles susvisées.

Le principe de rattachement défini par l'article 29 de la convention en ce qui concerne les professions libérales est de même nature que celui édicté par l'article 28 en ce qui concerne les entreprises industrielles et commerciales et comporte des conséquences analogues au regard du droit des territoires d'imposer les biens qui donnent lieu à son application (cf § 80).

d. Biens meubles corporels non investis

110

A l'exception des bateaux et des aéronefs, les biens meubles corporels (y compris les meubles meublants, le linge, les objets ménagers, ainsi que les objets et collections d'art) qui ne sont pas investis dans une entreprise (voir § 80) ni rattachés à des installations permanentes et affectés à l'exercice d'une profession libérale (voir § 100) sont soumis à l'impôt sur les successions dans le territoire où ils se trouvent effectivement à la date du décès (conv., art. 30).

Quant aux bateaux et aéronefs, ils sont imposables dans le territoire où ils ont été immatriculés (voir § 60).

e. Biens meubles incorporels non investis

120

La convention ne comportant aucune stipulation particulière visant spécialement les biens meubles incorporels non investis, ces biens se trouvent régis par les stipulations de l'article 31 de la convention Tous autres biens

130

Aux termes de l'article 31 de la convention les biens de la succession auxquels les articles 27 à 30 ne sont pas applicables, ne sont soumis aux impôts sur les successions que dans le territoire où le défunt avait son domicile au moment de son décès.

Eu égard à la portée des articles 27 à 30 commentés ci-avant, cette disposition vise, en fait :

- quant à la nature des biens successoraux, les biens meubles incorporels qui ne sont pas investis dans une entreprise ni rattachés à des installations permanentes et affectés à l'exercice d'une profession libérale (voir § 100).

Il est rappelé à cet égard qu'en vertu de l'article 6 de la convention, doivent être considérés du côté français comme biens incorporels, notamment, les valeurs mobilières, les créances de toute nature même garanties par gage immobilier (voir § 50), ainsi que les brevets d'invention, les marques de fabrique et les droits de propriété intellectuelle.

- quant à la situation des biens, tous les biens successoraux qui, en vertu des articles 27 à 30 de la convention précités, ne sont conventionnellement localisés dans aucun des deux États contractants, c'est-à-dire, en fait, les biens situés dans des pays tiers.

C. Imputation du passif successoral

140

L'article 32 de la convention règle le mode d'imputation des dettes grevant les successions imposables dans chaque territoire, en désignant les biens sur lesquels ces dettes doivent être imputées en priorité. Cette disposition qui a un caractère obligatoire ne porte aucune atteinte aux règles prévues par la législation en vigueur dans chacun des territoires au sujet des justifications que doivent produire les ayants droit pour en obtenir la déduction (voir § 220).

1. Dettes garanties par certains biens

150

Sous réserve, en ce qui concerne les dettes afférentes à une entreprise ou à l'exercice d'une profession libérale, de l'application prioritaire et à due concurrence, de la règle d'imputation indiquée au paragraphe 160 , les dettes garanties soit par des immeubles ou des droits immobiliers (affectation hypothécaire), soit par des bateaux ou des aéronefs visés à l'article 30 de la convention (hypothèque maritime ou aérienne), soit par des biens affectés à l'exercice d'une profession libérale dans les conditions prévues à l'article 29, soit par des biens affectés à une entreprise visée à l'article 28 (nantissement de fonds de commerce), sont, conformément au paragraphe 2 de l'article 32 de la convention imputables sur ces biens. Si la même dette est garantie à la fois par des biens situés dans les deux territoires, l'imputation doit se faire sur les biens situés dans chacun des deux territoires proportionnellement à la valeur brute de ces biens.

2. Dettes afférentes à une entreprise ou à une profession libérale

160

En vertu du paragraphe 1 de l'article 32 de la convention, les dettes afférentes aux entreprises visées aux articles 28 et 29 (voir § 80 et 100) sont imputables sur les biens affectés à ces entreprises.

Dans l'hypothèse où il existerait, suivant le cas, un établissement stable ou une installation professionnelle permanente dans chacun des deux territoires, les dettes seraient imputables sur les biens affectés à l'établissement ou à l'installation dont elles dépendent.

Enfin, dans le cas où les dettes dont il s'agit seraient garanties par des biens visés au paragraphe 2 de l'article 32 de la convention (voir § 150 ), l'imputation prévue par ce paragraphe ne jouerait que dans la mesure où l'imputation prévue par le paragraphe 1 du même article sur les biens de l'entreprise laisserait subsister un solde non couvert (conv., art. 32, § 2, dernier alinéa).

3. Autres dettes

170

Selon le paragraphe 3 de l'article 32 de la convention, les dettes qui n'entrent pas dans les catégories visées ci-dessus (voir §§ 150 et 160 ) sont imputables sur les biens régis par l'article 31 de la convention, c'est-à-dire sur les biens imposables dans le territoire où le défunt avait son domicile (voir § 130).

4. Règles d'imputation subsidiaire

180

Les paragraphes 1 à 3 de l'article 32 de la convention règlent le mode d'imputation normal des dettes. Mais il peut arriver que ce mode d'imputation laisse subsister dans un territoire un solde non couvert si les biens sur lesquels porte la déduction n'ont pas une valeur suffisante. En pareil cas, le paragraphe 4 de l'article 32 de la convention prévoit que ce solde est déduit des autres biens soumis à l'impôt des successions dans ce même territoire. S'il ne reste pas dans ce territoire d'autres biens soumis à l'impôt ou si la déduction laisse encore un solde non couvert, ce solde est imputé sur les biens soumis à l'impôt dans l'autre territoire.

190

Exemple récapitulatif

La succession d'un Français qui avait au moment de son décès son domicile à Mayotte comprend les biens suivants :

La succession est grevée du passif suivant :

Répartition de l'actif successoral en application de la convention :

a. Biens imposables en France :

b. Biens imposables à Mayotte :

Imputation du passif successoral selon l'ordre conventionnel :

Le reliquat de Crédit immobilier de 15 000 s'impute sur l'immeuble français de 50 000 (Conv., art. 32, § 2).

La dette de l'entreprise pour les besoins de son établissement français (240 000) s'impute par priorité sur l'actif de l'établissement stable français, donc à concurrence de 230 000 (Conv., art. 32, § 1), le solde non couvert de cette dette, soit 10 000 s'imputant sur l'immeuble français le garantissant (Conv., art. 32, § 2, dernier alinéa).

On notera à cet égard que la circonstance que la dette est notamment garantie par un immeuble imposable en France n'a qu'une incidence indirecte au case particulier, s'agissant d'une dette afférente à une entreprise. En effet, cette dette reste imputable en priorité et nonobstant les garanties dont elle est assortie sur les biens de l'entreprise dont elle dépend. Ce n'est que subsidiairement qu'elle s'impute sur les biens affectés à sa garantie dans la mesure où il s'agit de biens visés à l'article 32, paragraphe 2 de la convention (voir § 160).

Enfin, les impôts personnels à la charge du défunt (25 000) sont imputables sur les biens imposables à Mayotte, État du domicile du défunt- (Conv., art. 32, § 3), bien qu'il s'agisse d'impôts dus en France.

Actif net taxable dans chacun des deux États après imputation du passif :

a. En France

b. A Mayotte

chiffre bien égal à 710 000 (actif brut) — 280 000 (passif total).

Renvoi : En ce qui concerne les modalités d'admission du passif déductible, voir § 220.

D. Dispositions pour éliminer la double imposition

1. Règle de l'attribution exclusive

200

La règle de l'attribution exclusive à l'un des territoires du droit d'imposer les différents biens de la succession faite par les articles 27 à 31 de la convention entraîne une renonciation de l'autre territoire à percevoir son impôt sur les biens ainsi dévolus.

Ainsi un même bien ne peut être imposé que par l'un des deux États contractants.

Toutefois cette règle est tempérée par les stipulations de l'article 33 de la convention qui vise à maintenir, dans chaque territoire la progressivité de l'impôt.

2. Progressivité de l'impôt

210

Aux termes de l'article 33 de la convention, chaque territoire conserve le droit de calculer l'impôt sur les biens héréditaires qui sont réservés à son imposition exclusive, d'après le taux qui serait applicable s'il était tenu compte de l'ensemble des biens qui seraient imposables d'après sa législation interne.

Cette disposition permet au territoire où le défunt était domicilié, aussi bien qu'au territoire de la situation des biens, de tenir compte, pour la détermination du taux de son impôt, de la valeur de l'actif net successoral et des parts nettes qui y seraient imposables abstraction faite de la convention.

Ainsi, du côté français, il convient de retenir dans tous les cas, pour le calcul du taux effectif, l'ensemble des biens meubles ou immeubles matériellement ou juridiquement situés sur le territoire français, et, dans le cas d'une succession d'une personne domiciliée en France ou d'une succession régie par la loi française, les biens meubles et immeubles situés hors de France (CGI, art. 750 ter du CGI).

E. Modalités d'application de la convention

220

La convention ne prévoit aucune procédure particulière pour l'application de ses stipulations. Il s'ensuit que la succession est régie dans chacun des deux territoires, par la loi interne de ce territoire en ce qui concerne notamment la déclaration de succession, la forme et les délais de cette déclaration, le bureau compétent pour la recevoir, les modalités d'évaluation des biens imposables, les justifications éventuelles à fournir par le déclarant, les modalités de payement des droits.

Ainsi, du côté français, chaque fois que le passif dont la déduction est demandée concerne des dettes dont la convention prévoit l'imputation prioritaire ou proportionnelle sur des biens soumis à l'impôt sur les successions à Mayotte (voir C : « Imputation du passif successoral ») toutes justifications devront être réclamées aux parties sur les conditions pratiques de cette imputation. A défaut de justification jugée suffisante, la déduction sollicitée pourra, néanmoins, être admise à titre provisoire mais une demande de renseignements sera adressée aux autorités fiscales mahoraises par l'intermédiaire de la direction générale (service de la Législation, sous-direction III E, bureau III E 2).

F. Clauses de non-discrimination

230

Conformément aux dispositions de l'article 783 du code général des impôts, le bénéfice des avantages prévus par la loi française pour des motifs tenant à la situation et aux charges de famille des contribuables est reconnu aux personnes originaires de Mayotte.

II. Droits d'enregistrement et de timbre

240

Les articles 34 et 35, qui font l'objet du chapitre III du titre II de la convention, édictent des stipulations destinées à éviter les doubles impositions en matière de droits d'enregistrement autres que les droits de succession et de droits de timbre.

Comme en matière d'impôts sur les revenus, la double imposition est évitée soit par voie d'imputation, sur les droits dus dans l'un des États, des droits perçus dans l'autre État, soit par l'attribution exclusive du droit d'imposer à l'un des deux États.

Le procédé de l'imputation constitue, en principe, la règle générale, l'attribution exclusive de l'imposition trouvant toutefois à s'appliquer dans un domaine très étendu (droits de mutation, droits d'apport en société, droits de timbre).

A. Champ d'application de la convention

250

Les droits d'enregistrement frappant des opérations juridiques — actes ou mutations —, ces droits s'appliquent, dans l'un et l'autre État contractant à raison soit de la passation des actes ou de leur usage, soit de la mutation de biens ayant leur assiette juridique sur leur territoire, indépendamment, dans l'un et l'autre cas, du domicile des personnes qui y sont parties.

Par suite, le champ d'application de la convention n'est en principe limité, dans ce domaine, que par la portée territoriale de l'accord définie à son article 1er, § 2 (voir BOI-INT-CVB-MYT-10 § 30 et 40).

Il en est de même en ce qui concerne les droits de timbre qui frappent les écrits à raison de leur création, de leur délivrance ou de leur usage.

Quant aux stipulations générales qui font l'objet du titre premier de la convention, il est rappelé qu'elles couvrent l'ensemble du champ d'application de l'accord mais leur portée pratique en matière de droits d'enregistrement et de timbre est en réalité très réduite.

B. Droits d'enregistrement

1. Droits visés

260

En l'absence de disposition expresse à cet égard, on doit admettre que la convention ne s'applique, dans chaque État, qu'aux droits d'enregistrement proprement dits, perçus au profit de l'État, à l'exclusion, par conséquent, des taxes additionnelles perçues au profit des collectivités locales, des taxes parafiscales dont le recouvrement incombe aux services de la Direction générale des finances publiques, ainsi que de la T.V.A. exigible en France sur certains actes relatifs à la construction immobilière.

Cependant la taxe de publicité foncière entre dans le champ d'application de la convention. Par ailleurs, pourvu qu'il s'agisse de droits perçus au profit du budget national, il n'y a pas lieu de distinguer selon la nature des droits, fixes, proportionnels ou progressifs.

2. Mutations d'immeubles et fonds de commerce

270

Par dérogation au principe posé par le premier alinéa de l'article 34 de la convention (voir § 300), le deuxième alinéa dudit article prévoit que les actes ou jugements portant mutation de propriété, d'usufruit d'immeubles ou de fonds de commerce, ceux portant mutation de jouissance d'immeubles et les actes ou jugements constatant une cession de droit à un bail ou au bénéfice d'une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble ne peuvent être assujettis à un droit de mutation que dans celui des États contractants sur le territoire duquel ces immeubles ou ces fonds de commerce sont situés.

Eu égard à la généralité de ses termes, cette disposition vise non seulement les mutations à titre onéreux des biens qui y sont mentionnés mais également les mutations entre vifs à titre gratuit (donations) d'immeubles ou fonds de commerce.

La perception des droits de mutation sur les actes de cette nature est réservée à l'État de la situation des biens mutés.

3. Actes de sociétés

280

D'après le dernier alinéa de l'article 34 de la convention, et sous réserve du cas particulier visé au paragraphe qui suit , les actes constitutifs de sociétés ou modificatifs du pacte social ne donnent lieu à la perception du droit proportionnel d'apport que dans l'État où est situé le siège statutaire de la société, lors même que les biens apportés seraient situés dans l'autre État.

En cas de fusion ou d'opération fiscalement assimilée (scission, apporte partiel d'actif), la perception du même droit est réservée à l'État dans lequel la société absorbante ou nouvelle a son siège, quelle que soit la situation des biens affectés par l'opération.

Cette disposition qui déroge expressément à la règle établie par le premier alinéa de l'article 34 de la convention (voir § 300 ) ne concerne que le droit d'apport en société. Elle ne fait donc pas obstacle à l'application des droits de mutation visés au deuxième alinéa du même article (voir § 270et § 320, 2ème alinéa).

Il est précisé que le droit de percevoir le droit proportionnel d'apport en société sur les actes et opérations susvisées est attribué à l'État du siège statutaire de la société concernée ou nouvelle et non à son siège de « direction effective » qui, en vertu de l'article 2, § 2, de la convention, constitue son domicile pour l'application des stipulations de l'accord pour lesquelles ce domicile fait règle (cf BOI-INT-CVB-MYT-10 ).

290

Cas particuliers

- Augmentations de capital par incorporation de bénéfices ou réserves opérées par des sociétés françaises ayant un établissement stable à Mayotte

L'imposition des augmentations de capital considérées et celle des réserves sont partagées entre les deux États dans les conditions prévues aux articles 14 à 16 de la convention (cf. BOI-INT-CVB-MYT-10 § 120).

- Apports purs et simples soumis en France à la taxe de publicité foncière : voir § 350.

4. Tous autres actes et jugements

300

En vertu du premier alinéa de l'article 34 de la convention, lorsqu'un acte ou un jugement établi dans l'un des États contractants est présenté à l'enregistrement dans l'autre État contractant, les droits applicables dans ce dernier État sont déterminés suivant les règles prévues par la législation interne sauf imputation, le cas échéant, des droits d'enregistrement qui ont été perçus dans le premier État, sur les droits dus dans cet autre État.

Le principe d'imputation posé par cette disposition a une portée générale. Il s'applique à tous les actes ou jugements autres que les actes ou jugements portant mutation d'immeubles ou de fonds de commerce (voir § 270) et les actes de sociétés (voir § 280), pour lesquels la convention établit des règles différentes.

C'est donc à la règle d'imputation qu'il convient de recourir chaque fois que la convention n'en dispose pas autrement, et notamment, pour éliminer la double imposition dans le cas d'actes mixtes.

5. Actes contenant des dispositions de différente nature

310

L'application des règles d'imposition établies par l'article 34 de la convention aux actes contenant des dispositions d'une nature différente s'effectue en fonction du régime fiscal particulier auquel peut se trouver soumise, le cas échéant, chacune des dispositions considérées. Ainsi, à raison d'un même acte, peuvent être appelés à jouer simultanément les principes de l'imputation (§ 300) et de la perception exclusive (§ 270 et 280) selon la nature des opérations juridiques constatées ou des droits exigibles sur ces opérations.

a. Actes déclaratifs

320

Quelle que soit la nature et la situation des biens concernés, la perception du droit de partage exigible sur les actes déclaratifs (partages, licitations et opérations assimilées) établis dans l'un ou l'autre État s'effectue, en principe, selon le système de l'imputation défini au premier alinéa de l'article 34 de la convention.

Toutefois, lorsque la répartition des lots fait apparaître une soulte ou une plus-value portant sur des immeubles, des fonds de commerce ou des biens assimilés au sens du deuxième alinéa du même article, la perception du droit de mutation est réservée exclusivement à l'État sur le territoire duquel ces biens se trouvent situés.

b. Actes des sociétés portant sur des immeubles, fonds de commerce et biens assimilés

330

Conformément au troisième alinéa de l'article 34 de la convention, la perception du droit d'apport en société s'effectue, en règle générale, dans l'État où est situé le siège statutaire de la société, quelle que soit la nature ou la situation des biens apportés (voir § 280).

1° Apports à titre onéreux

340

Toutefois lorsqu'un acte de constitution de sociétés ou d'augmentation de capital comporte apport à titre onéreux d'immeubles, de fonds de commerce ou de biens assimilés, il y aura lieu, le cas échéant, d'appliquer simultanément les règles d'imposition découlant des deuxième et troisième alinéas de l'article 34 de la convention (voir§ 270 et 280), la perception du droit de mutation sur les biens considérés revenant exclusivement à l'État sur le territoire duquel se trouvent situés les biens considérés.

2° Apports purs et simples effectués à des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés par des personnes non soumises à cet impôt

350

Les apports, même purs et simples, faits à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non passible de cet impôt sont assimilés à des mutations à titre onéreux dans la mesure où ils ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers, un fonds de commerce, une clientèle, un droit au bail ou à une promesse de bail.

Cette disposition qui s'applique aux sociétés étrangères comme aux sociétés françaises, entraîne l'exigibilité de la taxe de publicité foncière (voir § 260) ainsi que des taxes additionnelles. En conséquence, lorsque des apports remplissant les conditions susvisées et portant sur des biens situés en France sont effectués à une société ayant son siège statutaire à Mayotte, ce dernier État conserve le droit de percevoir le droit d'apport ordinaire sur l'ensemble des biens apportés en vertu du troisième alinéa de l'article 34 de la convention, tandis que la perception du droit de mutation à titre onéreux (taxe de publicité foncière) est attribuée à la France par le deuxième alinéa du même article.

Pour éviter cette double imposition, il a été admis que, dans une telle situation, le droit d'apport perçu à à Mayotte sur les immeubles et les fonds de commerce situés en France peut être imputé sur les droits exigibles en France sur les mêmes biens.

A cet égard, il est précisé :

- d'une part, que seule peut donner lieu à imputation la fraction du droit d'apport afférente aux biens soumis aux droits en France ;

- d'autre part, que cette imputation ne peut concerner que le droit de mutation proprement dit, perçu au profit de l'État, à l'exclusion des taxes additionnelles perçues au profit des collectivités locales (voir § 260).

L'imputation est subordonnée à la présentation par les parties d'une quittance des droits acquittés à Mayotte.

Dans les cas exceptionnels où cette quittance ne figurerait pas sur le document présenté à la formalité, il y aurait lieu d'exiger la production d'un certificat délivré par les services de l'Enregistrement mahorais et précisant la nature et le montant des droits perçus.

Dans les limites de la prescription, les droits perçus en excédent seraient restitués si le certificat justificatif de la perception effectuée à Mayotte n'était remis au bureau compétent qu'après l'accomplissement de la formalité.

C. Droits de timbre

360

Aux termes de l'article 35 de la convention, les actes ou effets créés dans l'un des États contractants ne sont pas soumis au timbre dans l'autre État contractant lorsqu'ils ont effectivement supporté cet impôt au tarif applicable dans le premier État, ou lorsqu'ils en sont légalement exonérés dans ledit État.