1

Sont successivement examinés :

- le fait générateur de l'avantage fiscal ;

- le mode d'imputation et de restitution de l'impôt ;

- les conséquences du remboursement au contribuable des dépenses prises en compte ;

- la justification des dépenses et les sanctions éventuellement applicables ;

- les règles de non-cumul avec d'autres dispositifs.

I. Le fait générateur du crédit d'impôt

10

Par principe, le fait générateur est constitué par la date du paiement de la dépense à l'entreprise qui a réalisé les travaux. C'est donc au titre de l'année d'imposition correspondant à celle du paiement définitif de la facture à l'entreprise ayant réalisé les travaux que le crédit d'impôt est accordé.

Toutefois, pour les dépenses payées depuis le 1^er janvier 2014 dans le cadre d'un bouquet de travaux réalisé sur deux années consécutives, le fait générateur du crédit d'impôt est reporté pour l'ensemble des dépenses payées au cours des deux années de réalisation du bouquet de travaux à la seconde année de réalisation de ces mêmes dépenses, conformément aux dispositions de l'avant-dernier alinéa du 5 bis de l'article 200 quater du CGI. Ainsi, le fait générateur du crédit d'impôt pour les dépenses payées au titre de la première année du bouquet de travaux, est décalé à la seconde année.

A. Principe

1. Année du paiement définitif de la dépense

20

Conformément aux dispositions du 3 de l'article 200 quater du CGI, le fait générateur du crédit d'impôt est constitué par la date du paiement de la dépense à l'entreprise qui a réalisé les travaux.

Le paiement doit intervenir du 1^er janvier 2005 au 31 décembre 2015, étant précisé que les dépenses réalisées à compter du 1^er janvier 2013 doivent l'être dans des logements achevés depuis plus de deux ans pour être éligibles à l'avantage fiscal.

Le versement d’un acompte, notamment lors de l’acceptation du devis, ne peut être considéré comme un paiement pour l’application du crédit d’impôt. Le paiement est considéré comme intervenu lors du règlement définitif de la facture. Un devis, même accepté, ne peut en aucun cas être considéré comme une facture.

Exemple : Pour une somme payée en N à titre d’acompte sur une facture émise en décembre N et dont le solde est payé en janvier N+1, le contribuable sera en droit de prétendre, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à un crédit d’impôt au titre de l’année d’imposition des revenus de N+1 pour l’ensemble de la dépense supportée.

2. Précisions

a. Paiement par l’intermédiaire d’un tiers

30

En cas de paiement par l’intermédiaire d’un tiers (syndic de copropriété notamment), le fait générateur du crédit d’impôt est constitué, non pas par le versement à ce tiers des appels de fonds par le contribuable mais par le paiement par ce tiers du montant des travaux à l’entreprise qui les a effectués.

Il appartient, dans ces conditions, aux syndics de copropriété de fournir aux contribuables une attestation ou tout autre document établissant formellement la date du paiement.

b. Cas des chaudières remplacées dans le cadre d’un contrat comportant une clause de garantie totale

40

Le fait générateur du crédit d’impôt est constitué par la date du remplacement de l’équipement, en exécution du contrat comportant une clause de garantie totale, par l’entreprise prestataire (cf. IV-A-2-c § 170). Il doit nécessairement intervenir avant le 31 décembre 2015.

c. Incidence des modalités de paiement du prix

50

En cas de recours au crédit à la consommation, le fait générateur du crédit d'impôt reste fixé à la date du paiement de la facture à l'entreprise qui a réalisé les travaux (paiement direct par l'organisme de crédit à l'entreprise ou paiement par le contribuable à l'entreprise au moyen de fonds prêtés par l'organisme de crédit), quelles que soient les échéances de remboursement du crédit, par le contribuable, auprès de l'organisme prêteur.

Lorsque l'entreprise qui a réalisé les travaux accorde au contribuable un paiement de la facture échelonné en plusieurs fois (avec ou sans frais), la dépense est considérée comme intégralement payée à la date à laquelle le premier versement est effectué.

Exemple 1 :

Le contribuable a recours à un crédit à la consommation pour l'acquisition d'un équipement éligible au crédit d'impôt. L'établissement de crédit lui fait une offre de prêt en année N que le contribuable a acceptée. L'entreprise chargée de la réalisation des travaux établit sa facture qui est payée en novembre N (soit directement par l'établissement de crédit, soit par le contribuable au moyen des fonds prêtés). La première mensualité de crédit à la consommation est prélevée auprès du contribuable en janvier de l'année N+1.

Le fait générateur du crédit d'impôt se situe en année N (année de paiement de la facture à l'entreprise).

Exemple 2 :

L'entreprise réalise les travaux et établit la facture en novembre N. Le contribuable bénéficie de la part de l'entreprise d'un échelonnement du paiement de la facture en plusieurs fois et la première échéance est fixée en janvier N+1.

Le fait générateur du crédit d'impôt se situe en année N+1 (année du premier versement à l'entreprise).

B. Dérogation en cas de réalisation d'un bouquet de travaux sur deux années consécutives

60

Par dérogation, lorsque le contribuable réalise sur deux années consécutives des dépenses entrant dans la composition d'un bouquet de travaux, le fait générateur du crédit d'impôt est reporté à la seconde année de réalisation du bouquet de travaux et ce pour l'ensemble des dépenses payées au cours des deux années de réalisation du bouquet de travaux.

A ce titre, les dépenses payées au cours des deux années de réalisation du bouquet de travaux doivent être déclarées au titre de la seconde année de réalisation de ces mêmes dépenses, conformément aux dispositions de l'avant-dernier alinéa du 5 bis de l'article 200 quater du CGI. Le crédit d'impôt est alors accordé au titre de l’impôt sur le revenu de la seconde année pour l'ensemble des dépenses du bouquet.

Il est précisé que, dans l'hypothèse où un contribuable ne réalise pas sur la seconde année de réalisation d'un bouquet de travaux, la seconde dépense initialement envisagée, il conserve la possibilité de demander par la voie contentieuse le bénéfice du crédit d'impôt pour la dépense réalisée sur la première année, dès lors qu'il remplit les conditions d'éligibilité à l'avantage fiscal des dépenses réalisées en « action seule » et, notamment, qu'il respecte la condition de ressources.

Pour plus de précisions sur les conditions de réalisation d'un bouquet de travaux sur deux années consécutives, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-280-20-10.

70

S'agissant des dépenses mentionnées au 1 de l'article 200 quater du CGI ne rentrant pas dans la composition d'un bouquet de travaux (dépenses en « action seule »), deux situations doivent être distinguées :

- pour les contribuables dont le revenu fiscal de référence excède la limite prévue au II de l'article 1417 du CGI : compte tenu du fait que le bénéfice du crédit d'impôt est subordonné à la réalisation d'un bouquet de travaux, le fait générateur du crédit pour les dépenses réalisées en complément de ce bouquet (dépenses en « action seule ») est de facto reporté à la seconde année de réalisation du bouquet de travaux ;

- pour les contribuables dont le revenu fiscal de référence n'excède pas la limite prévue au II de l'article 1417 du CGI : le bénéfice du crédit d'impôt n'est pas subordonné à la réalisation d'un bouquet de travaux, par conséquent, le fait générateur du crédit d'impôt pour les dépenses réalisées en complément de ce bouquet (dépenses en « action seule ») peut être au choix du contribuable soit celui de l'année du paiement de la dépense, soit celui de la seconde année de réalisation du bouquet de travaux.

80

Conformément aux dispositions du dernier alinéa du 5 bis de l'article 200 quater du CGI, la possibilité de réaliser un bouquet de travaux sur deux années consécutives est exclusive du bénéfice du crédit d'impôt à raison de ces mêmes dépenses au titre de la première année de leur réalisation.

Par conséquent, le contribuable ne doit pas avoir bénéficié effectivement du crédit d'impôt au titre de la première année de réalisation d'une dépense, dès lors qu'il souhaite qu'elle soit comprise dans un bouquet de travaux réalisé sur deux ans et qu'elle bénéfice à ce titre d'un taux majoré.

Dès lors que la dépense a ouvert droit, le cas échéant et toutes conditions étant par ailleurs remplies, au crédit d'impôt au taux en « action seule » au titre de la première année, elle ne peut être prise en compte pour l'appréciation d'un bouquet de travaux sur deux ans. Aucune rectification de la déclaration initialement déposée par le contribuable ne sera admise à compter de la date d'émission du rôle d'imposition à l'impôt sur le revenu correspondant.

Exemple : Un contribuable, dont le revenu fiscal de référence des années N-2 et N-1 est inférieur au seuil prévu au II de l'article 1417 du CGI, réalise des dépenses dans le cadre de travaux effectués dans son habitation principale :

- en année N, installation d'une chaudière à condensation ;

- en année N+1, isolation de la totalité de la toiture.

1^ère hypothèse : Il déclare sur sa déclaration de revenus de l'année N+1, le montant des dépenses d'installation de la chaudière à condensation. Dès lors qu'il respecte au titre de cette même année la condition de ressources ouvrant droit au crédit d'impôt, hors réalisation d'un bouquet de travaux, il bénéficie au titre de l'année N du crédit d'impôt au taux de 15 % pour des travaux réalisés en « action seule ».

Il déclare en N+2 le montant des dépenses réalisées pour l'isolation de la toiture sur sa déclaration de revenus de l'année N+1. Dès lors qu'il respecte au titre de cette même année la condition de ressources ouvrant droit au crédit d'impôt, hors réalisation d'un bouquet de travaux, il bénéficie au titre de l'année N+1 du crédit d'impôt au taux de 15 % pour des travaux réalisés en « action seule ».

Il ne peut bénéficier du crédit d'impôt au taux de 25 % applicable pour la réalisation d'un bouquet de travaux sur deux années consécutives, car cette possibilité est exclusive du bénéfice du crédit d'impôt à raison de ces mêmes dépenses au titre de la première année de leur réalisation.

2^ème hypothèse : Le contribuable ne porte pas sur sa déclaration de revenus de l'année N le montant des dépenses d'installation de la chaudière à condensation. Par contre, dans sa déclaration de revenus de l'année N+1, il déclare la totalité des dépenses effectuées en N et N+1 : il a ainsi effectué un bouquet de travaux sur deux années consécutives et peut donc prétendre à l'application du taux de 25 % pour l'ensemble des dépenses réalisées sur ces deux années.

II. Imputation et restitution du crédit d'impôt

A. Imputation du crédit d'impôt

90

Le crédit d’impôt s’impute sur le montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle le fait générateur du crédit d’impôt est intervenu. Cette imputation s’effectue après celle des réductions et crédits d'impôt non restituable :

- réductions d’impôt mentionnées de l'article 199 quater B du CGI à l'article 200 bis du CGI ;

- autres crédits d’impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires dont les modalités d’imputation sont prévues de l'article 199 ter du CGI à l'article 199 quater A du CGI.

B. Plafonnement global des avantages fiscaux

100

L'article 200-0 A du CGI prévoit un plafonnement global des avantages fiscaux, parmi lesquels le crédit d'impôt en faveur du développement durable prévu à l'article 200 quater du CGI. En application de ces dispositions, le crédit d'impôt en faveur du développement durable est pris en compte pour la détermination du plafonnement global prévue par l'article 200-0 A du CGI.

C. Restitution du crédit d’impôt

110

Si le crédit d’impôt excède l’impôt dû, l’excédent est restitué au contribuable.

La somme à restituer est égale, selon le cas, à l'excédent du crédit d'impôt sur le montant de l'impôt dû par le bénéficiaire ou à la totalité du crédit d'impôt lorsque le contribuable n'est pas imposable.

La restitution est effectuée d'office, au vu de la déclaration n° 2042 QE (CERFA n° 14874) jointe à la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10 330), accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires", que le contribuable, même non imposable, doit nécessairement souscrire pour pouvoir bénéficier de l'avantage fiscal. Elle est effectuée par virement sur le compte bancaire ou le compte chèque postal du contribuable si l'administration a connaissance de son identité bancaire ou postale. A défaut, elle est effectuée au moyen d'un chèque sur le Trésor.

La restitution n'est pas opérée lorsqu'elle est inférieure à 8 euros (CGI, art. 1965 L).

III. Remboursement de la dépense

A. Remboursement entrainant la reprise du crédit d'impôt

120

Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt est remboursé dans un délai de cinq ans à compter de la date de leur paiement, de tout ou partie du montant des dépenses qui ont ouvert droit à cet avantage, il fait l'objet, au titre de l'année de remboursement, d'une reprise égale, selon le taux du crédit d’impôt qui s’est appliqué, dans la limite du crédit d'impôt obtenu.

Il en est ainsi, notamment, lorsqu'un locataire ayant effectué de telles dépenses en obtient le remboursement par son propriétaire.

La reprise intervient quel que soit l'emploi du remboursement ou de l'indemnité d'assurance par le bénéficiaire.

Le montant de la reprise est déterminé en soustrayant du crédit d'impôt précédemment obtenu le montant du crédit d'impôt auquel aurait donné droit la dépense nette qui reste à la charge du contribuable. Pour effectuer ce calcul, seules sont prises en compte les dépenses attestées par des factures ou, le cas échéant, des attestations jointes à la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle le crédit d'impôt a été demandé.

B. Remboursement n'entrainant pas la reprise du crédit d'impôt

130

Le second alinéa du 7 de l'article 200 quater du CGI prévoit expressément que la reprise du crédit d'impôt n'est pas pratiquée lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu après que les dépenses ont été payées.

Il en est ainsi lorsqu’un équipement, matériau ou appareil ouvrant droit au crédit d'impôt est endommagé à la suite d'un sinistre survenu après le paiement de la dépense. De même, il est admis dans la même situation de ne pas effectuer cette reprise lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu entre la date d'exécution des travaux et celle de leur paiement.

IV. Justification des dépenses et sanctions applicables

A. Justifications des dépenses

1. Principe

a. Mentions devant figurer sur les factures

140

Pour le bénéfice du crédit d'impôt, les factures des entreprises, que le contribuable doit présenter à la demande de l'administration, doivent comporter, outre les mentions obligatoires prévues à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI, conformément aux dispositions du II de l'article 289 du CGI :

- l'adresse de réalisation des travaux ;

- la nature des travaux. En cas de travaux de natures différentes réalisés par la même entreprise, la facture ou l’attestation, selon le cas, doit comporter le détail précis et chiffré des différentes catégories de travaux effectués permettant d'individualiser d'une part, les équipements ouvrant droit au crédit d'impôt, d'autre part, ceux exclus du champ de cet avantage fiscal. En outre, à la demande des services fiscaux, les contribuables doivent fournir tout document permettant d'apprécier la nature et la consistance des travaux exécutés ;

- la désignation et le prix unitaire des équipements, matériaux ou appareils éligibles ;

- le cas échéant, les normes et critères techniques de performance mentionnés à l’article 18 bis de l'annexe IV au CGI. A défaut de la mention exacte, sur la facture, des critères techniques de performance, la notice établie par le fabricant de l'équipement ou une attestation de ce dernier mentionnant le respect de ces critères peut être admise à titre de justification. Dès lors, il conviendra de s'assurer que les mentions et références relatives à la nature, au type et à la catégorie de l'équipement figurant sur la facture correspondent à l'équipement pour lequel la notice ou l'attestation du fabricant a été délivrée ;

- la date du paiement de la somme due au principal et, selon le cas, des différents paiements dus au titre d’acomptes ;

- dans le cas de l'acquisition et de la pose de matériaux d'isolation thermique des parois opaques, la surface en mètres carrés des parois opaques isolées, en distinguant ce qui relève de l'isolation par l'extérieur de ce qui relève de l'isolation par l'intérieur ;

- dans le cas de l'acquisition d'équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable, la surface en mètres carrés des équipements de production d'énergie utilisant l'énergie solaire thermique ;

- lorsque les travaux d'installation des équipements, matériels et appareils y sont soumis, les critères de qualification de l'entreprise (pour plus de précisions sur les modalités de justification, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-280-20-30).

Lorsque le bénéfice du crédit d'impôt est demandé au titre de l'acquisition d'équipements de raccordement à un réseau de chaleur, la facture de l'entreprise doit, en sus des mentions énoncées ci-dessus, indiquer :

- l’identité et la raison sociale de l’entreprise de réseau de chaleur ;

- la mention des énergies utilisées pour l’alimentation du réseau de chaleur et, le cas échéant, la proportion des énergies renouvelables au regard de l’ensemble des énergies utilisées au cours de l’année civile ;

En cas de doute sur le bien-fondé des justificatifs fournis par les entreprises, le dernier rapport du délégataire de service public (entreprise de réseau de chaleur) à son autorité concédante, ou le rapport d’exploitation de l’entreprise de réseau de chaleur exploitante en régie, pourront être réclamés afin de vérifier les énergies utilisées.

2. Cas particuliers

a. Dépenses mises à la charge du locataire

150

Lorsque des dépenses sont mises par un propriétaire à la charge du locataire, ce dernier doit produire une copie de la facture établie au nom du propriétaire ainsi qu'une attestation de celui-ci indiquant le montant des dépenses d’équipements, matériaux ou appareils mises à la charge du locataire.

b. Pluralité de contribuables

160

Lorsque des personnes non soumises à imposition commune vivant dans un même logement constituant leur habitation principale commune demandent à bénéficier du crédit d'impôt, la facture doit comporter, en plus des indications mentionnées au IV-A-1 § 140, l'identité de chacune de ces personnes ainsi que, le cas échéant, la quote-part de la dépense payée par chacune d'elles.

c. Chaudières remplacées dans le cadre d’un contrat comportant une clause de garantie totale

170

Pour le bénéfice du crédit d’impôt, le contribuable doit être en mesure de présenter, à la demande de l'administration, une attestation établie par le prestataire qui a procédé au remplacement de la chaudière. Cette attestation doit mentionner outre les mentions obligatoires prévues à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI, conformément aux dispositions du II de l'article 289 du CGI :

- l'adresse de réalisation des travaux ;

- la nature des travaux ;

- la désignation précise et le prix unitaire des équipements éligibles ;

- les références précises du contrat de prestation incluant la clause de garantie totale à l’origine du remplacement de l’équipement et précisant le montant de la part des redevances affectées.

d. Facturation des équipements « main-d'œuvre gratuite »

180

La circonstance qu’une entreprise fournisse et facture des matériaux ou équipements éligibles au crédit d’impôt avec la mention « pose gratuite », ou avec une main d'œuvre facturée à un prix symbolique manifestement hors de proportion avec son coût de revient, n’est pas de nature à remettre en cause le bénéfice du crédit d’impôt mentionné à l’article 200 quater du CGI, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.

Il est rappelé que lorsqu'une entreprise fournit et facture des matériaux ou équipements éligibles au crédit d’impôt avec la mention « pose gratuite », ou avec une main d'œuvre facturée à un prix symbolique manifestement hors de proportion avec son coût de revient :

- la facture doit néanmoins comporter la mention précise des opérations de main-d'œuvre effectuées et leur valeur, conformément aux dispositions de l’article 290 quinquies du CGI ;

- l'opération peut alors être considérée pour l’application de la TVA, comme constituant une livraison relevant du taux normal de cette taxe, et donner lieu à un rappel de TVA pour l’entreprise ayant fourni l'équipement ou les matériaux, dès lors que la facture ne fait pas apparaître, compte tenu de sa rédaction, la réalité d'une prestation de pose par cette entreprise.

Par ailleurs, dans l’hypothèse où la valeur ajoutée aurait été concentrée, par l’entreprise ayant fourni l'équipement ou les matériaux, sur le prix de l’équipement au détriment de la main-d'œuvre au mépris des règles mentionnées à l’article L. 113-3 du code de la consommation et reprises à l’article L. 441-1 du code de commerce, l’administration fiscale, après examen de la réalité économique globale de l’opération (fourniture de l’équipement et pose), pourra être amenée à engager toutes actions utiles en vue de l’information des services de la concurrence, de la consommation et de la répression des fraudes.

3. Défaut de justificatifs

190

Conformément au c du 6 de l’article 200 quater du CGI, lorsque le bénéficiaire du crédit d’impôt n’est pas en mesure de présenter, à la demande de l'administration, une facture comportant les mentions prévues au IV-A-1 § 140 selon la nature des travaux, équipements, matériaux et appareils concernés, il fait l'objet, au titre de l'année d'imputation et dans la limite du crédit d'impôt obtenu, d'une reprise égale au montant de l'avantage fiscal accordé à raison de la dépense non justifiée.

B. Sanctions applicables

1. Sanctions à l'égard des contribuables

200

Le contribuable doit pouvoir justifier, à la demande du service, des dépenses pour lesquelles il a demandé le bénéfice du crédit d'impôt. A défaut, celui-ci est remis en cause dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue aux articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales (LPF).

Le crédit d'impôt s'imputant sur l'impôt sur le revenu, il constitue de ce fait un élément d'imposition au sens de l'article 1729 du CGI. Par suite, lorsqu'il est procédé à la remise en cause d'un crédit d'impôt irrégulièrement obtenu parce que le contribuable ne peut justifier, à la demande de l'administration, des dépenses invoquées ou a fourni des renseignements inexacts, le supplément de droits exigible est normalement assorti de l'intérêt de retard et, si le manquement délibéré est établi, des majorations de droits prévues à l'article 1729 du CGI.

Par ailleurs, conformément aux dispositions de l'article 1729 B du CGI, l'absence de justification des dépenses ouvrant droit au crédit d'impôt prévu à l'article 200 quater du CGI doit être assimilée à une insuffisance de déclaration pour l'application de la tolérance légale prévue au 3 de l'article 1729 B du CGI.

2. Sanctions à l'égard des entreprises

a. Principe

210

L'article 1740 A du CGI prévoit une amende fiscale pour les personnes qui délivrent des factures comportant des mentions fausses ou de complaisance ou qui dissimulent l'identité du bénéficiaire.

b. Cas d'application

220

Cette amende est applicable, notamment, dans les situations suivantes :

- absence de mention du nom et de l'adresse de la personne à qui est délivré le document, alors même que le paiement serait effectué ;

- mention de travaux non réalisés ou de nature différente de ceux réalisés ;

- mention d'une adresse différente de celle où sont réalisés les travaux ;

- mention d'une date de paiement en l'absence de celui-ci ou différente de celle du paiement effectif ;

- mention d'un signe de qualité dont l'entreprise concernée n'est pas titulaire pour des dépenses soumises au respect de critères de qualification de l'entreprise (pour plus de précisions sur les modalités de justification, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-280-20-30).

c. Montant de l'amende

230

Cette amende est égale au montant du crédit d'impôt dont le contribuable a indûment bénéficié, sans préjudice des sanctions de droit commun.

V. Non-cumul avec d'autres dispositifs

240

Les dépenses bénéficiant du crédit d'impôt prévu à l'article 200 quater du CGI ne peuvent ouvrir droit, lorsque par ailleurs elles en remplissent les conditions, au bénéfice :

- de l'aide fiscale au titre de l'emploi d'un salarié à domicile, prévue à l'article 199 sexdecies du CGI (BOI-IR-RICI-150) ;

- du crédit d'impôt en faveur de l'aide aux personnes, prévu à l'article 200 quater A du CGI (BOI-IR-RICI-290-20 au I-D-4 § 95) ;

- d'une déduction pour la détermination des revenus fonciers imposables, conformément au b du 1° du I de l'article 31 du CGI.

La clause de non-cumul, qui s'applique pour une même dépense, n'interdit donc pas le cumul au titre d'une même année d'imposition des deux avantages fiscaux à raison de dépenses différentes.