I. Procédure de rescrit

Remarque: il convient aussi de se reporter à la série Sécurité juridique, division relative à la procédure de rescrit (BOI-SJ-RES)

1

L'article L. 80 C du livre des procédures fiscales (LPF) issu du III de l’article 1 de la loi relative au mécénat, aux associations et aux fondations, prévoit que l’amende fiscale prévue à l’article 1740 A du CGI (cf. III C) n’est pas applicable lorsque l’administration n’a pas répondu dans un délai de six mois à un organisme qui a demandé, dans les mêmes conditions que celles prévues à l’avant-dernier alinéa du 2° de l’article L. 80 B du LPF, s’il relève de l’une des catégories mentionnées aux articles 200 et 238 bis du CGI. La demande doit être préalable à l’opération en cause et effectuée à partir d’une présentation écrite, précise et complète de la situation de fait. Ces nouvelles dispositions seront commentées dans une instruction séparée.

II. Forme des dons et estimation des biens donnés

10

Comme dans le précédent dispositif, les versements peuvent être effectués en numéraire ou en nature .

Remarque: en ce qui concerne la forme dons effectués par les particuliers, il convient aussi de se reporter à la série IR relative aux réductions et crédits d'impôts (BOI-IR-RICI-250).

20

S'agissant des dons effectués en numéraire : le montant susceptible d'être déduit est égal au montant effectivement versé.

Lorsque les dons sont effectués en nature (par exemple, don d’un bien mobilier ou immobilier ou réalisation d’une prestation sans contrepartie), le montant susceptible d'être déduit est égal :

- à la valeur en stock pour les biens qui figurent dans un compte de stock (art. 38 nonies de l'annexe III au CGI) ;

- au prix de revient de la prestation offerte pour les prestations de services.

S'agissant d'un bien inscrit dans un compte d'immobilisation le don se traduit :

- d'une part, par la réalisation d'une plus ou moins-value égale à la différence entre la valeur vénale du bien appréciée à la date du don et sa valeur nette comptable. La plus-value immédiatement appréhendée par le donateur est imposable au taux de droit commun.

- d'autre part, par une perte égale à la valeur vénale du bien donné. Cette perte est déductible au taux de droit commun, dans les limites mentionnées aux articles 238 bis et suivants du code général des impôts, au titre de l'exercice de réalisation du don.

30

Toutefois, le montant résultant de l’évaluation de ces biens qui était, avant l’adoption de la loi relative au mécénat, aux associations et aux fondations, déduit du résultat imposable de l’entreprise donatrice doit être réintégré extra-comptablement sur l’imprimé 2058-A de la liasse fiscale. En effet, les versements effectués au titre de l’article 238 bis du CGI dans sa nouvelle rédaction ouvrent droit à une réduction d’impôt égale à 60 % de leur montant (cf. BOI-BIC-RICI-20-30 § 1).

Cet imprimé  2058-A est disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire".

40

Par ailleurs, peut constituer un don en nature la mise à disposition de personnel au profit d’une association répondant à la condition d’intérêt général et présentant un des caractères prévus à l’article 238 bis du CGI . Ainsi, une entreprise qui met gratuitement un de ses salariés à disposition d’une association, quelques heures par semaine peut bénéficier de la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du CGI. Le salarié mis à disposition d’un organisme répondant aux conditions susvisées devra exercer réellement et effectivement une activité au sein de cet organisme. Le don sera évalué à son prix de revient, c’est- à-dire rémunération et charges sociales y afférentes. Les dons effectués en application de l’article 238 bis du CGI n’étant plus déductibles du résultat fiscal, le montant résultant de cette évaluation devra être réintégré extra-comptablement dans les conditions précisées au § 30.

50

Les rescrits suivants apportent des précisions sur le régime applicables aux dons en nature en matière de mise à disposition de salariés sapeurs-pompiers volontaires des services départementaux d’incendie et de secours (SDIS), ainsi qu'en matière de dons alimentaires:

RES 2006/38 en date du 2 juin 2006:

QUESTION :

Quelles sont les modalités d’application du régime du mécénat aux entreprises qui mettent à disposition des services départementaux d’incendie et de secours des salariés sapeurs-pompiers volontaires ?

 REPONSE :

Les dispositions issues de la loi n° 2003-709 du 1er août 2003 relative au mécénat, aux associations et aux fondations ont été commentées, s’agissant du mécénat effectué par les entreprises, dans l’instruction 4 C-5-04 publiée au bulletin officiel des impôts n° 112 du 13 juillet 2004, et, s’agissant des dons faits par les particuliers, dans l’instruction 5 B-9-04 publiée au bulletin officiel des impôts n°66 du 9 avril 2004.

 1) Le régime applicable aux dons en nature

Dans le cadre du régime du mécénat, l’instruction 4 C-5-04 précitée prévoit que les dons peuvent être effectués par les entreprises en numéraire ou en nature. Dans cette dernière hypothèse, les dons sont susceptibles de prendre la forme de prestations non rémunérées.

La mise à disposition de salariés sapeurs-pompiers au profit d’un organisme d’intérêt général est ainsi une modalité de don effectué par une entreprise bénéficiant du régime du mécénat.

En effet, conformément aux précisions apportées par la circulaire adressée le 14 novembre 2005 (publiée au Journal Officiel le 6 décembre 2005, page 18795) aux préfets de région, de département et de police, il est admis que la mise à disposition par une entreprise de salariés sapeurs-pompiers volontaires pendant les heures de travail à titre gratuit au profit des SDIS, organismes d’intérêt général au regard de l’article 238 bis du code général des impôts, constitue un don en nature ouvrant droit à réduction d’impôt égale à 60 % de leur montant dans la limite de 5 ‰ du chiffre d’affaires.

Ces dispositions ne constituent pas une mesure nouvelle. Elles s’appliquent dès lors aux contrôles en cours et aux contentieux en cours ou à naître.

En effet, les entreprises qui ont, par le passé, mis à disposition des salariés au profit de SDIS seront admises à se prévaloir du dispositif du mécénat au titre des exercices pour lesquels le délai de réclamation n’est pas expiré. Dans ce cas, si elles n’ont pas déclaré ces dons au titre des exercices pour lesquels elles étaient en droit de le faire, il leur appartiendra d’introduire une réclamation auprès des services des impôts des entreprises dont elles dépendent.

 2) Précisions relatives aux salariés mis à disposition

- Le régime du mécénat ne s’applique qu’aux mises à disposition, par les entreprises, de sapeurs-pompiers ayant le statut de salariés. En conséquence, ne sont pas concernés par le dispositif les exploitants individuels qui seraient amenés à participer à des interventions à l’appel des services de secours.

- Les salariés mis à disposition par l’entreprise doivent exercer réellement et effectivement une activité de sapeurs-pompiers au sein des SDIS.

- Pour être constitutive d’un don, la mise à disposition de salariés doit être réalisée pendant les heures de travail et pour des interventions opérationnelles. En effet, les mises à disposition pour des activités de formation relèvent des dispositions de l’article 8 de la loi n° 96-970 du 3 mai 1996 relative au développement du volontariat chez les sapeurs-pompiers et sont admises au titre de la participation des employeurs au financement de la formation professionnelle continue prévue à l’article 950-1 du code du travail.

 3) Précisions relatives à l’évaluation et à la comptabilisation du don

- Le don doit être évalué à son prix de revient, c’est-à-dire rémunération et charges sociales y afférentes, desquelles sont déduits les éventuels dédommagements versés par le SDIS à l’entreprise (subrogation de l’indemnité du sapeur-pompier).

- Le don doit être réintégré extra-comptablement par l’entreprise sur l’imprimé 2058 A de la liasse fiscale.

4) Précisions relatives à l’établissement par le SDIS d’une attestation de don

Il appartient au SDIS de remettre aux employeurs les attestations de dons selon le modèle fixé par les services fiscaux.

Dans la mesure où le SDIS ignore, a priori, le montant exact de la rémunération du pompier volontaire et des charges sociales afférentes, il doit communiquer, dans un premier temps et sous sa responsabilité, les dates et heures d’intervention du salarié à l’entreprise. Cette dernière doit restituer, sous sa propre responsabilité, l’évaluation correspondante afin que le SDIS soit en mesure d’établir et de signer l’attestation.

Afin de limiter le nombre de décomptes à effectuer, le SDIS a la possibilité d’établir un seul relevé de la totalité des interventions effectuées au titre d’une année, sous réserve que les dates et heures des interventions soient rigoureusement précisées. Ces informations doivent ainsi permettre aux entreprises de déterminer le montant des rémunérations et charges sociales afférentes aux interventions du pompier volontaire durant ses heures de travail. Le SDIS devra tenir compte des dates de clôture de l’exercice fiscal des entreprises donatrices pour que celles-ci disposent d’un relevé global correspondant à leur exercice social et non à l’année civile.

RES 2009/44 en date du 3 juillet 2009

QUESTION:

Précisions relatives au régime du mécénat prévu à l'article 238 bis du CGI: justificatifs et dons alimentaires

1. Un organisme qui répond aux conditions prévues à l'article 238 bis du CGI est-il obligé de délivrer un reçu Cerfa n° 11580*03?

2. Ce reçu peut-il ne comporter que la description physique des dons en nature reçus, l'entreprise procédant par ailleurs à sa valorisation dans sa déclaration 2069-M-SD ?

3. Quelles sont les modalités d'évaluation des dons alimentaires effectués pour le calcul des réductions d'impôt ?

4. Si l'organisme délivre un reçu mentionnant la valeur des biens déterminée par les entreprises donatrices, est-il déchargé de sa responsabilité d'émetteur de reçus fiscaux qui seraient contestés par l'administration fiscale ?

REPONSE:

1. Conformément aux dispositions de l’article 238 bis du code général des impôts (CGI), et contrairement aux règles applicables aux dons des particuliers prévues à l’article 200 du même code, le bénéfice de la réduction d’impôt à raison des dons effectués à des organismes d’intérêt général présentant un des caractères mentionnés audit article n'est pas subordonné à la production, par les entreprises donatrices, de reçus des organismes bénéficiaires des versements répondant à un modèle fixé par arrêté et attestant notamment du montant, de la date des versements ainsi que l’identité des bénéficiaires (reçu Cerfa n° 11580*03).

Toutefois, il appartient à l’entreprise donatrice d’apporter la preuve qu’elle a effectué un versement qui satisfait aux conditions prévues à l’article 238 bis du CGI : réalité des dons, montant du versement, identité du bénéficiaire des dons, nature et date du versement.

Dès lors, dans le cadre de leur relation avec les entreprises, les organismes bénéficiaires des dons qui répondent aux conditions prévues à l’article 238 bis du CGI peuvent bien entendu délivrer des reçus. Ces reçus peuvent alors être utilisés par les entreprises à titre de pièces comptables justificatives. Les entreprises peuvent également délivrer un document à l’association indiquant la nature et la valeur du don ainsi que la date du versement.

2. Dans l’hypothèse où l’organisme bénéficiaire du don délivrerait un reçu à une entreprise, les éléments mentionnés sur ce justificatif relèveraient de sa responsabilité et le cas échéant de celle de l’entreprise donatrice.

Aussi, le reçu délivré peut comporter uniquement une description physique des biens reçus sans aucune valorisation ou mentionner une valorisation effectuée par l’association ou sur la base des informations données par les entreprises. Dans l’hypothèse où la valorisation est effectuée par l’entreprise, le reçu peut comporter une mention du type « valeur des biens reçus (information fournie par l’entreprise donatrice) ».

3. Aussi, Conformément aux dispositions de l’article 238 bis du CGI, les versements effectués au profit d’organismes d’intérêt général peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt. Ces versements peuvent être effectués en numéraire ou en nature (BOI 4 C-5-04).

Lorsque le versement est effectué en numéraire, la base de calcul de la réduction d’impôt correspond au montant du versement.

Lorsque le versement prend la forme de produits alimentaires, le don peut être estimé à la valeur pour laquelle les produits sont ou devraient être inscrits en stock en application des dispositions du 3 de l’article 38 du CGI. La valeur d’inscription en stock s’entend de la valeur nette comptable, c’est-à-dire après prise en compte des provisions fiscalement déductibles.

Ainsi, lorsque la valeur nette comptable est nulle, du fait par exemple de la proximité de la date de péremption du produit, aucune réduction d’impôt ne peut être pratiquée.

Par ailleurs, les versements peuvent également correspondre à des prestations en nature. Ainsi, les entreprises peuvent prendre en charge le transport des produits alimentaires qui sont donnés. Dans ce cas, la base de calcul de la réduction d’impôt comprend le coût du transport supporté par l’entreprise donatrice (ce seul coût lorsque la valeur nette comptable des produits est nulle).

4. Il résulte des dispositions de l’article 1740 A du CGI que la délivrance irrégulière de reçus permettant à une entreprise de bénéficier de la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du même code entraîne l’application d’une amende égale à 25 % des sommes indûment mentionnées ou, à défaut d’une telle mention, d’une amende égale au montant de l’avantage fiscal indûment obtenu par l’entreprise donatrice.

Toutefois, dans le cas où le don a été effectivement réalisé et où le montant de l’évaluation mentionnée provient des informations transmises par l’entreprise donatrice, ce qui suppose qu’une telle mention figure sur le reçu (cf. point 2), il ne saurait être considéré, sauf dans le cas d’une collusion entre le donataire et le donateur, qu’une association a délivré irrégulièrement un reçu permettant à une entreprise de bénéficier de la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du CGI.

Par ailleurs, sachant que le bénéfice de la réduction d’impôt n’est pas subordonné à la délivrance d’un reçu, en cas d’évaluation erronée du don en nature, le montant de la réduction d’impôt dont l’entreprise donatrice a bénéficié sera remis en cause y compris dans l’hypothèse où elle disposerait d’un reçu délivré par l’association.

III. Contrepartie des versements effectués au titre du mécénat

60

Comme antérieurement à l’entrée en vigueur de la loi relative au mécénat, aux associations et aux fondations, le bénéfice du dispositif en faveur du mécénat ne sera remis en cause que s’il n’existe pas une disproportion marquée entre les sommes données et la valorisation de la « prestation » rendue par l’organisme bénéficiaire des dons.

A. Principe

70

L'article 17 de la loi de finances pour 2000 (n° 99-1172) permet à l'ensemble des organismes visés à l'article 238 bis du CGI d'associer le nom de l'entreprise versante aux opérations qu'ils réalisent.

Dans ce cas, les sommes reçues par les organismes bénéficiaires conservent la nature de dons et les entreprises peuvent déduire ces sommes de leur résultat au titre des dépenses de mécénat dans les limites prévues à l'article 238 bis du CGI.

80

Cette opportunité n'a toutefois pas vocation à admettre dans le cadre du mécénat les prestations publicitaires réalisées par les organismes bénéficiaires et qui relèvent des dispositions relatives au parrainage.

90

Dans ce dernier cas, il conviendra de considérer que l'organisme bénéficiaire effectue une prestation publicitaire de nature lucrative au profit de l'entreprise versante.

Dès lors, l'organisme sera assujetti aux impôts commerciaux (impôts sur les sociétés, TVA et taxe professionnelle) au titre de cette activité, sous réserve de l'application de la franchise prévue au 1 de l'article 206 du CGI.

B. Différence entre mécénat et parrainage

100

Il sera considéré que l'association du nom de l'entreprise versante aux opérations réalisées par l'organisme relève du mécénat si elle se limite à la mention du nom du donateur, quels que soient le support de la mention (logo, sigle...) et la forme du nom, à l'exception de tout message publicitaire (cf. § 120).

110

Le bénéfice du dispositif en faveur du mécénat ne sera remis en cause que s'il n'existe pas une disproportion marquée entre les sommes données et la valorisation de la « prestation » rendue.

120

La justesse de la qualification de l'opération pourra notamment être vérifiée par la concordance du traitement fiscal dans les comptes du donataire et du donateur (non-lucratif/mécénat ou lucratif/parrainage) ou à partir des pièces justificatives (facture, reçu...) émises par le bénéficiaire.

Si l'entreprise versante a, par erreur, traité une opération de mécénat en parrainage, il n'y aura naturellement pas de conséquences pour le bénéficiaire.

C. Exemples

130

Les exemples suivants sont donnés à titre indicatif.

Exemple n°1 : Une association sportive locale dont le caractère non lucratif n'est pas remis en cause perçoit 100 000 euros par an d'une entreprise locale. Le nom de cette entreprise est inscrit sur un des panneaux du stade.

La contrepartie offerte par l'association ne peut pas être assimilée à une simple prestation publicitaire. Dans ce cas, le don n'est que signé par l'entreprise et le dispositif du mécénat est applicable.

Exemple n° 2 : Une association sportive amateur est qualifiée pour jouer un tour de coupe de France contre un club professionnel. La rencontre devient de ce fait un événement médiatique. Pour profiter de l'événement, une entreprise de la région verse une somme de 250 000 euros. En contrepartie, des panneaux publicitaires à son nom sont installés dans l'axe des caméras de télévision.

La contrepartie offerte ne peut être assimilée à un don « signé » par l'entreprise. Il s'agit d'une opération publicitaire.

Exemple n°3 : Une association de lutte contre une maladie rare édite dans sa revue interne la synthèse des travaux de recherche sur le sujet. La revue est financée par des sommes reçues de particuliers ou d'entreprises. En contrepartie, le nom des entreprises versantes est mentionné au dos de la revue.

Les circonstances de la mention du nom d'une entreprise ne permettent pas de qualifier l'opération d'opération publicitaire. Les sommes reçues peuvent bénéficier du dispositif en faveur de mécénat.

Exemple n° 4 : Une association de lutte contre une maladie rare édite dans sa revue interne la synthèse des travaux de recherche sur le sujet. La revue est financée par des sommes reçues de particuliers ou d'entreprises. En contrepartie, la revue comprend des pages entières de publicité en faveur des entreprises donatrices appelant à la consommation des produits qu'elles vendent.

Il ne s'agit pas d'une simple signature mais d'une réelle prestation publicitaire. Le régime en faveur du mécénat n'est pas applicable.

Exemple n° 5 : Une entreprise transmet sa collection d'art contemporain à un grand musée de province. Le nom de l'entreprise est inscrit sur l'ensemble des supports de communication du musée et largement médiatisé par la presse locale et nationale. L'entreprise dispose de 200 invitations gratuites pour son personnel, de quatre soirées réservées à des fins de relations publiques (elle assure le paiement de la totalité des frais supplémentaires induits pour le musée) et crée, sur son site Internet, une vitrine valorisant son acte de mécénat et proposant une visite virtuelle de l'exposition.

Le nom du mécène est associé aux opérations entreprises par l'organisme bénéficiaire. Il existe une disproportion marquée entre les contreparties offertes (publicité et « prestations ») et le montant du don. Il s'agit de mécénat.

Exemple n° 6 : Une entreprise de boissons soutient financièrement une grande manifestation festive. Sa marque phare apparaît sur l'ensemble des supports de communication et la manifestation est utilisée dans les slogans publicitaires de l'entreprise. En contrepartie, l'organisme organisateur accorde à l'entreprise une exclusivité de vente de cette boisson pendant la manifestation.

Le versement a pour contrepartie un objet commercial manifeste. Il s'agit de parrainage

Exemple n° 7 : Une entreprise informatique offre gratuitement à un important musée la création d'une base de données informatique de ses collections de dessins. L'entreprise apporte des heures d'ingénieurs et sa technologie. Son apport en nature est valorisé à 80 000 euros par an, pendant 2 ans. En contrepartie, le musée installe un cartel indiquant le nom de l'entreprise dans les salles consacrées aux dessins et sur l'ensemble des supports de communication. L'entreprise dispose par an de quatre soirées réservées pour une cinquantaine de clients et de 100 invitations gratuites pour son personnel.

Il s'agit d'une opération de mécénat en raison de la disproportion marquée entre le don et les contreparties reçues.

Si l'entreprise exigeait, en contrepartie du mécénat « technologique » que le musée équipe son centre de recherche exclusivement de son matériel informatique, alors la contrepartie serait une prestation directe de services et placerait l'opération sous le régime du parrainage.

IV. Sanctions

A. Cas général

140

Les organismes ne respectant pas les conditions mentionnées au BOI-BIC-RICI-20-30-10-10 II A et qui délivrent irrégulièrement des certificats, reçus ou attestations permettant à un contribuable d’obtenir une déduction du revenu ou du bénéfice imposables, ou une réduction d’impôt, sont passibles d’une amende fiscale égale à 25 % des sommes indûment mentionnées sur ces documents (article 1740 A du CGI).

Le contribuable qui se prévaut de ce document n'encourt pour sa part aucun redressement, sauf si sa mauvaise foi ou l'existence de manœuvres frauduleuses, comme par exemple la collusion avec la personne ou l'organisme ayant délivré l'attestation, est démontrée par l'administration. Dans ce seul cas, la réduction d'impôt est remise en cause et le redressement assorti des pénalités prévues à l'article 1729 du CGI, (Réponse ministérielle à Monsieur Christian Patria, Député, JOAN du 3 mai 2005, p. 4599, n° 55415).

B. Organismes bénéficiant de versements d'un fond de dotation

150

Cette amende s’applique également si un organisme bénéficiant de versements d’un fonds de dotation délivre irrégulièrement l’attestation justifiant le montant et l’affectation des versements reçus du fonds.

160

Aussi, les fonds de dotation ou les organismes qu’ils financent peuvent être soumis à cette amende lorsqu’ils ne respectent pas les conditions prévues aux aux articles 200 et 238 bis du CGI

Remarque: en ce qui concerne les dons effectués en faveur des fonds de dotation, il convient aussi de se reporter à la série IR relative aux réductions et crédits d'impôts (BOI-IR-RICI-250).

170

Les fonds de dotation, comme tout organisme mentionné aux articles 200 et 238 bis du CGI, peuvent délivrer aux particulier ou entreprises donateurs un document établi selon le modèle fixé par arrêté leur permettant de justifier du versement ouvrant droit à la réduction d’impôt.

1. Sanction applicable aux fonds de dotation

180

Les fonds de dotation qui ne respectent pas les conditions fixées au 1° ou au 2° du g du 1 de l’article 200 du CGI ou au 1° ou au 2° du g du 1 de l’article 238 bis du CGI et qui ont délivré un document permettant aux donateurs de bénéficier de la réduction d’impôt sont soumis à l’amende prévue à l’article 1740 A du CGI. Ainsi, un fonds de dotation n’est pas éligible au régime du mécénat et est redevable d’une amende égale à 25 % des sommes mentionnées sur le document précité :

- lorsqu’il relève du 1° du g du 1 de l’article 200 du CGI ou du 1° du g du 1° de l’article 238 bis du même code car il n’est pas d’intérêt général ou n’exerce pas d’activité éligible au régime du mécénat (cf. BOI-BIC-RICI-20-30-10-10 aux § 420 à 450) ;

- lorsqu’il finance un organisme autre que ceux mentionnés au 2° du g du 1 de l’article 200 du CGI ou au 2° du g du 1 de l’article 238 bis du même code;

- lorsqu’il finance un organisme qui ne lui délivre pas d’attestation.

190

Conformément aux dispositions de l’article L. 80 C du Livre des procédures fiscales, les fonds de dotation peuvent demander à l’administration s’ils satisfont aux critères définis aux articles 200 et 238 bis du CGI(cf. § 1).

2. Sanction applicable aux organismes financés par les fonds de dotation

200

Toute personne qui obtiendrait un ou plusieurs versements d’un fonds de dotation et qui délivrerait indûment une attestation à celui-ci serait redevable de l’amende prévue à l’article 1740 A du CGI.